Что признается датой подписания документа в ЭДО?

Первичный учетный документ может быть составлен в виде электронного документа, подписанного электронной подписью (далее - ЭПУД) (ч. 5 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ)).

Виды электронной подписи

Виды электронной подписи (ст. 5 Федерального закона от 06.04.2011 N 63-ФЗ "Об электронной подписи" (далее - Закон N 63-ФЗ)):

• простая;
• усиленная неквалифицированная;
• усиленная квалифицированная.

Вид электронной подписи ЭПУД устанавливаются организацией, если требование об использовании конкретного вида электронной подписи не предусмотрено федеральными законами или принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами. А виды электронной подписи ЭПУД, составляемые организацией совместно с другими участниками ЭДО, определяются по соглашению сторон - участников ЭДО (пп. "а" п. 2, п. 17 ФСБУ 27/2021 "Документы и документооборот в бухгалтерском учете", утв. Приказом Минфина России от 16.04.2021 N 62н).

В качестве даты составления первичного учетного документа указывается дата его подписания лицом (лицами), совершившим (совершившими) сделку, операцию и ответственным (ответственными) за ее оформление, либо лицом (лицами), ответственным (ответственными) за оформление совершившегося события. В случае отличия даты составления первичного учетного документа от даты совершения факта хозяйственной жизни, оформляемого этим первичным учетным документом, указывается также информация о дате совершения факта хозяйственной жизни (п. 8 ФСБУ 27/2021).

Метка доверенного времени

Дата подписания КЭП электронного документа фиксируется информационной системой. Это, по сути, дата формирования электронной подписи, которая подтверждает действительность сертификата электронной подписи на этот момент (п. 2 ст. 11 Закона N 63-ФЗ).

В качестве достоверной информации в электронной форме о дате и времени подписания электронного документа электронной подписью используется метка доверенного времени. Ее создают доверенная третья сторона, удостоверяющие центры или операторы информационных систем (далее - Служба меток доверенного времени) (п. 19 ст. 2 Закона N 63-ФЗ, п. 2 Порядка создания и проверки метки доверенного времени, утв. Приказом Минцифры России от 06.11.2020 N 580 (далее - Порядок N 580)).

По умолчанию электронная подпись не содержит метку доверенного времени. Метка доверенного времени создается Службами меток доверенного времени по запросу участников электронного взаимодействия путем подписания электронной подписью Службы текущего достоверного значения времени в соответствии с требованиями к структуре метки доверенного времени (п. 3 Порядка N 580).

Дата ЭПУД при его подписании ПЭП (НЭП)

При подписании электронного документа ПЭП и НЭП метка доверенного времени не создается (п. п. 17, 19 ст. 2, ч. 2, 3, 4 ст. 5, ч. 1, 3 ст. 9, п. 2 ст. 11, ч. 1 ст. 18.1 Закона N 63-ФЗ, п. п. 2, 8 Порядка N 580).

Необходимость указания даты подписания в оформляющей части формы электронного документа, подписанного КЭП и ПЭП, прямо установлена для унифицированных форм электронных документов бухгалтерского учета государственных (муниципальных) учреждений (п. п. 1, 5 Приложения N 5 к Приказу Минфина России от 15.04.2021 N 61н).

Положений о проставлении даты подписания электронного документа нет в Методических рекомендациях по порядку обмена электронными документами между хозяйствующими субъектами или физическими лицами от 17.06.2021 (утв. ФНС России).

В то же время есть реквизит 23 документа "Отметка об электронной подписи", который используется при визуализации электронного документа, подписанного электронной подписью, и включает фразу: "Документ подписан электронной подписью", номер сертификата ключа электронной подписи, фамилию, имя, отчество владельца сертификата, срок действия сертификата ключа электронной подписи. Такая отметка, как правило, оформляется для документов, подписанных усиленной электронной подписью, то есть НЭП и КЭП (ч. 1 ст. 5 Закона N 63-ФЗ, п. п. 4, 5.23 ГОСТ Р 7.0.97-2016, утв. Приказом Росстандарта от 08.12.2016 N 2004-ст, п. 4.23 Методических рекомендаций по применению ГОСТ Р 7.0.97-2016, утв. ФБУ "ВНИИДАД").

Нормативные правовые акты не содержат запрета на дополнение отметки об электронной подписи таким реквизитом, как дата подписания ЭПУД.

Отметка об электронной подписи автоматически создается средствами информационной системы при открытии (визуализации) документа, подписанного любой электронной подписью, в интерфейсе информационной системы; при этом также отображаются дата и время формирования электронной подписи.

В связи с этим организация в своих регламентах применения ПЭП (НЭП) вправе установить, в частности, следующее:

"Визуальное отображение отметки об электронной подписи на ЭПУД (при применении ПЭП и НЭП), автоматически создаваемое средствами информационной системы при открытии (визуализации) документа, подписанного ПЭП (НЭП), в интерфейсе информационной системы, включает в себя реквизиты ПЭП (НЭП), а также дату и время формирования ПЭП (НЭП) по часовому поясу пользователя информационной системы. При этом дата формирования ПЭП (НЭП) признается датой подписания ЭПУД".

Таким образом, датой подписания ПЭП (НЭП) электронного документа является дата, указанная в визуальном отображении отметки об электронной подписи, автоматически создаваемом средствами информационной системы организации при открытии (визуализации) ЭПУД, подписанного ПЭП (НЭП), в интерфейсе информационной системы.

Дата ЭПУД для признания расходов в бухгалтерском и налоговом учете

Данные ЭПУД отражаются в регистрах бухгалтерского учета по дате совершения факта хозяйственной жизни, а не по дате составления и (или) получения ЭПУД, при условии выполнения критериев для признания факта хозяйственной жизни в отчетном периоде, в частности, в отношении признания расходов - в соответствии с нормами разд. IV ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н. Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) (п. 18 ПБУ 10/99).

При этом нормы ПБУ 10/99 не содержат ограничений для признания расходов, связанных с датой составления и (или) получения ЭПУД, которым такой факт хозяйственной жизни оформляется. Анализ норм иных ПБУ (в частности, ПБУ 9/99 "Доходы организации" (утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н), "События после отчетной даты" (ПБУ 7/98) (утв. Приказом Минфина России от 25.11.1998 N 56н), "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (ПБУ 22/2010) (утв. Приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н)) также подтверждает возможность отражения в бухгалтерском регистре информации по дате фактического совершения операции, а не по дате ЭПУД, из которого данная информация возникает. Таким образом, для признания расходов в бухгалтерском учете по ЭПУД имеет значение дата совершения факта хозяйственной жизни, а не дата составления и (или) получения ЭПУД (п. 1 Рекомендации Р-62/2015-КпР "Отражение фактов хозяйственной жизни по поступившим в следующем отчетном периоде первичным учетным документам" (Фонд "НРБУ "БМЦ")).

Отдельные факты хозяйственной жизни могут оформляться не при их совершении, а с определенной периодичностью (например, за сутки, неделю, месяц, квартал). Такими фактами хозяйственной жизни могут быть:

• длящиеся факты хозяйственной жизни (начисление процентов, амортизация активов, изменение стоимости активов и обязательств, т.п.);
• повторяющиеся факты хозяйственной жизни (поставка товара, продукции партиями в разные даты по одному долгосрочному договору, т.п.).

В этом случае периодичность составления ПУД определяется экономическим субъектом исходя из существа факта хозяйственной жизни и требования рациональности; в любом случае ЭПУД должен быть составлен на отчетную дату (пп. "б" п. 9 ФСБУ 27/2021).

В регистрах бухучета могут регистрироваться ЭПУД с более поздней датой составления и (или) получения, чем дата окончания отчетного периода, в котором имел место факт хозяйственной жизни при наличии в этом документе специальной информации о дате (периоде) совершения факта хозяйственной жизни (Рекомендация Р-62/2015-КпР).

Для целей налогового учета при составлении ЭПУД датой признания расходов признается дата документа, сформированного в подтверждение возникновения соответствующих расходов (Письмо Минфина России от 30.05.2018 N 03-03-06/1/36756).

Для целей налогового учета первичный учетный документ в виде электронного документа должен соответствовать требованиям бухгалтерского законодательства, а также законодательства, регулирующего порядок составления электронных документов и правила их подписания электронной подписью. При этом положениями НК РФ указанные вопросы не регулируются, а также специальные требования к составлению первичных учетных документов, в том числе в электронном виде, не предъявляются (Письма Минфина России от 29.08.2022 N 03-03-06/1/84125, от 23.08.2022 N 03-03-06/1/82037).

Первичный учетный документ, включая ЭПУД, должен быть составлен (сформирован) при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания (ч. 3, 5 ст. 9 Закона N 402-ФЗ, п. 1 ст. 11 НК РФ).

Дата признания расходов в целях налогообложения прибыли регулируется ст. 272 НК РФ при условии соответствия таких расходов требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, в частности документального подтверждения. При этом НК РФ не предусмотрено, что дата составления первичного учетного документа всегда должна рассматриваться как дата возникновения соответствующего расхода (Письма Минфина России от 29.08.2022 N 03-03-06/1/84125, от 07.08.2020 N 03-03-06/1/69363).

Источник: КонсультантПлюс