Вопрос:
Может ли работодатель - налоговый агент вернуть работнику НДФЛ, удержанный за период январь - март 2015 г., если работник заявление и уведомление от налогового органа о праве на имущественный налоговый вычет представил в апреле 2015 г.?
Ответ:
В действующей редакции Налогового кодекса РФ четкого ответа на данный вопрос не содержится.
Правоприменительная практика противоречива. В случае возврата НДФЛ за периоды, предшествующие представлению заявления и подтверждения о праве на имущественный налоговый вычет, не исключены судебные споры с налоговыми органами.
Обоснование:
В НК РФ не содержится указания на момент начала предоставления имущественного налогового вычета работодателем: с первого числа налогового периода или с какой-либо иной даты.
Имущественные налоговые вычеты, предусмотренные пп. 3 и 4 п. 1 ст. 220 НК РФ, могут быть предоставлены налогоплательщику налоговым агентом до окончания налогового периода (п. 8 ст. 220 НК РФ). При этом разница между суммой дохода налогоплательщика, полученного у налогового агента, и суммой имущественного налогового вычета, предоставленного налоговым агентом, определяется по итогам налогового периода.
Тем самым при наличии оснований для предоставления вычета работнику - налоговому резиденту, остаток вычета для целей его получения в следующем налоговом периоде определяется с учетом предоставления вычета налоговым агентом за весь налоговый период, в котором работник обратился за его получением. Образовавшийся остаток вычета может быть получен при подаче работником налоговой декларации в налоговый орган или у налогового агента (налоговых агентов) на основании нового подтверждения налогового органа.
В силу п. 8 ст. 220 НК РФ, если после представления налогоплательщиком в установленном порядке заявления налоговому агенту о получении имущественного налогового вычета налоговый агент удержал налог без учета данного вычета, сумма излишне удержанного налога подлежит возврату налогоплательщику. Однако эти положения также не устанавливают ограничений на возврат налоговым агентом суммы имущественного налогового вычета за период, на который выдано уведомление о подтверждении права на вычет.
Минфин России допускает зачет налога, удержанного с начала налогового периода, до представления подтверждения (Письмо от 14.09.2012 N 03-04-08/4-301 (направлено Письмом ФНС России от 02.10.2012 N ЕД-4-3/16443@)). Однако одна форма исполнения обязательств (зачет) не может иметь преимуществ перед другой (возврат).
Споры налоговых агентов и налоговых органов по данному вопросу продолжаются. Имеется судебная практика, подтверждающая правомерность предоставления налоговым агентом имущественного налогового вычета с начала налогового периода (календарного года) (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.04.2014 N А56-40817/2013).
Из ст. ст. 210, 220, 226, 231 НК РФ следует, что, если соблюдены условия получения вычета и у работодателя имеется подтверждение налогового органа по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 14.01.2015 N ММВ-7-11/3@, вычет может быть предоставлен с начала налогового периода.
С другой стороны, Верховный Суд РФ не нашел существенных нарушений норм материального и (или) процессуального права судом кассационной инстанции, признавшего, что общество неправомерно вернуло работникам НДФЛ, перечисленный за период, предшествующий подаче заявления о предоставлении имущественного вычета (Определение от 26.12.2014 N 304-КГ14-6337).
Именно такой подход подтверждается последующим законодательным регулированием. Федеральный закон от 06.04.2015 N 85-ФЗ "О внесении изменений в статью 219 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 4 Федерального закона "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)" предусматривает с 2016 г. право получения налогоплательщиком у работодателя социальных налоговых вычетов на обучение и лечение (пп. 2 и 3 п. 1 ст. 219 НК РФ). Применительно к этим видам вычета законодатель прямо закрепляет возможность их предоставления только начиная с месяца, в котором налогоплательщик обратился за их получением (п. 2 ст. 219 НК РФ в редакции Федерального закона N 85-ФЗ). В отношении порядка получения имущественного налогового вычета у работодателя соответствующие ограничения отсутствуют как в действующей редакции НК РФ, так и в редакции, подлежащей применению с 2016 г.
