Как учитываются патенты в бухгалтерском учете?

Интеллектуальные права на изобретения, полезные модели и промышленные образцы являются патентными правами. Патент удостоверяет приоритет изобретения, полезной модели или промышленного образца, авторство и исключительное право на них (п. 1 ст. 1345, ст. ст. 1346, 1354 ГК РФ).

Патентообладателю принадлежит исключительное право использования изобретения, полезной модели или промышленного образца в соответствии со ст. 1229 ГК РФ любым не противоречащим закону способом (исключительное право на изобретение, полезную модель или промышленный образец), в том числе способами, предусмотренными п. 2 ст. 1358 ГК РФ. Патентообладатель может распоряжаться исключительным правом (п. 1 ст. 1358 ГК РФ).

Также патент выдается на селекционное достижение (ст. ст. 1408, 1409, 1415 ГК РФ).

Патентообладателю принадлежит исключительное право использования селекционного достижения в соответствии со ст. 1229 ГК РФ способами, указанными в п. 3 ст. 1421 ГК РФ. Патентообладатель может распоряжаться исключительным правом (п. 1 ст. 1421 ГК РФ).

Квалификация как актива результата интеллектуальной деятельности, на который выдан патент

В бухгалтерском учете объекты являются НМА, если единовременно выполнены следующие условия (п. 3 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов", утв. Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н):

1. объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем;
2. организация имеет контроль над объектом, в том числе имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации, в том числе патент;
3. возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;
4. срок полезного использования объекта свыше 12 мес. или обычного операционного цикла, если он превышает 12 мес.;
5. организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 мес. или обычного операционного цикла, если он превышает 12 мес.;
6. фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;
7. отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

При выполнении указанных условий к НМА относятся, например, изобретения; полезные модели; селекционные достижения (п. 4 ПБУ 14/2007).

Совокупность прав, возникающих из одного патента, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций, учитывается как отдельный инвентарный объект (п. 5 ПБУ 14/2007).

Обратите внимание! Начиная с отчетности за 2024 г. применяется ФСБУ 14/2022 "Нематериальные активы", утвержденный Приказом Минфина России от 30.05.2022 N 86н. Также затраты на приобретение, создание НМА подлежат учету в составе капитальных вложений согласно ФСБУ 26/2020 "Капитальные вложения", утвержденному Приказом Минфина России от 17.09.2020 N 204н. Организация может принять решение о применении этих положений до указанного срока. При этом ПБУ 14/2007 с 01.01.2024 утрачивает силу (п. п. 2, 3 Приказа Минфина России N 86н, Приказ Минфина России от 30.05.2022 N 87н).

Формирование первоначальной стоимости НМА, права на который удостоверены патентом

Первоначальной стоимостью НМА признается сумма, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании актива и обеспечении условий для использования актива в запланированных целях (п. 7 ПБУ 14/2007).

Конкретный перечень расходов, включаемых и не включаемых в расходы на приобретение (создание) НМА, указан в п. п. 8 - 10 ПБУ 14/2007.

При приобретении (создании) НМА в бухгалтерском учете могут быть произведены следующие записи (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция N 94н)):

Исключительное право на один и тот же результат интеллектуальной деятельности может одновременно принадлежать разным лицам (п. 2 ст. 1229 ГК РФ).

В этом случае каждый из правообладателей может использовать результат интеллектуальной деятельности по своему усмотрению, если ГК РФ или соглашением между ними не предусмотрено иное. Доходы от совместного использования либо от совместного распоряжения распределяются между всеми правообладателями в равных долях, если соглашением между ними не предусмотрено иное (п. 3 ст. 1229 ГК РФ).

Таким образом, первоначальная стоимость НМА, права на который удостоверены патентом, для каждого из правообладателей может определяться соразмерно его доле в общей стоимости понесенных затрат. Размер доли можно установить в соглашении между правообладателями. При отсутствии такого соглашения каждый патентообладатель может формировать стоимость исходя из осуществленных им затрат.

Организация признает НМА при единовременном выполнении условий, указанных в ПБУ 14/2007, независимо от порядка бухгалтерского учета такого объекта у других лиц (Приложение к Письму Минфина России от 29.12.2020 N 07-04-09/115445).

Амортизация НМА, права на который удостоверены патентом

НМА амортизируется, если определен срок полезного использования, за исключением НМА некоммерческих организаций (п. п. 23, 24 ПБУ 14/2007).

Организация определяет срок полезного использования исходя из срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получить экономические выгоды (п. п. 25, 26 ПБУ 14/2007).

Исключительное право на изобретение, полезную модель, промышленный образец и удостоверяющий это право патент действуют с даты подачи заявки на выдачу патента в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности или в случае выделения заявки (п. 4 ст. 1381 ГК РФ) с даты подачи первоначальной заявки (п. 1 ст. 1363 ГК РФ):

• 25 лет - для изобретений;
• 10 лет - для полезных моделей;
• 5 лет - для промышленных образцов.

Срок действия исключительного права на селекционное достижение и удостоверяющего это право патента исчисляется со дня государственной регистрации селекционного достижения в государственном реестре охраняемых селекционных достижений и составляет 30 лет. На сорта винограда, древесных декоративных, плодовых культур и лесных пород, в том числе их подвоев, срок действия исключительного права и удостоверяющего это право патента составляет 35 лет (ст. 1424 ГК РФ).

Информация о дате окончания срока действия исключительного права и удостоверяющего это право патента может приводиться на самом патенте (п. 8 Состава сведений, указываемых в патенте на изобретение, утв. Приказом Минэкономразвития России от 25.05.2016 N 316, п. 8 Состава сведений, указываемых в форме патента на промышленный образец, утв. Приказом Минэкономразвития России от 30.09.2015 N 695, п. 8 Состава сведений, указываемых в форме патента на полезную модель, утв. Приказом Минэкономразвития России от 30.09.2015 N 701).

Определение ежемесячной суммы амортизационных отчислений производится одним из следующих способов:

• линейный способ;
• способ уменьшаемого остатка;
• способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Выбор способа определения амортизации производится организацией исходя из расчета ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования НМА (п. 28 ПБУ 14/2007).

При этом срок полезного использования НМА и способ начисления амортизации ежегодно проверяются организацией на необходимость их уточнения. В случае существенного изменения продолжительности периода, в течение которого организация предполагает использовать актив, либо расчета экономических выгод от использования актива, срок его полезного использования либо способ начисления амортизации подлежат уточнению. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности как изменения в оценочных значениях (п. п. 27, 30 ПБУ 14/2007).

Суммы начисленной амортизации могут ежемесячно включаться в состав расходов на обычные виды деятельности или в стоимость капитальных вложений п. 29 ПБУ 14/2007, п. п. 5, 16 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, пп. "в" п. 10 ФСБУ 26/2020.

Амортизация НМА может отражаться следующими записями (Инструкция N 94н):

Переоценка НМА, права на который удостоверены патентом

Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных НМА по текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным активного рынка. В последующем данные активы должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость, по которой они отражаются в бухгалтерской отчетности, существенно не отличалась от текущей рыночной стоимости (п. п. 17, 18 ПБУ 14/2007).

Переоценка НМА производится путем пересчета его остаточной стоимости (п. 19 ПБУ 14/2007).

Дооценка зачисляется в добавочный капитал, уценка - в прочие расходы. При этом сначала нивелируется сумма уценок (дооценок) за прошлые отчетные периоды путем отнесения сумм на прочие доходы (если ранее была уценка) или уменьшения добавочного капитала (если ранее была дооценка) (п. 21 ПБУ 14/2007).

При этом относительно активного рынка Минфин России со ссылкой на п. 78 Международного стандарта финансовой отчетности (IAS) 38 "Нематериальные активы" (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 28.12.2015 N 217н) (далее - МСФО (IAS) 38) разъясняет, что наличие активного рынка исключается, если речь идет о торговых марках, титульных данных газет, правах на выпуск музыкальных альбомов и кинофильмов, патентах или товарных знаках, поскольку каждый из перечисленных активов имеет уникальный характер (Приложение к Письму Минфина России от 29.12.2020 N 07-04-09/115445).

Соответственно, при отсутствии активного рынка переоценка не производится.

Обесценение НМА, права на который удостоверены патентом

По решению организации может проводиться проверка НМА на обесценение в порядке, определенном МСФО (IAS) 38 и Международным стандартом финансовой отчетности (IAS) 36 "Обесценение активов" (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России N 217н) (далее - МСФО (IAS) 36) (п. 22 ПБУ 14/2007).

Организация должна на конец каждого отчетного периода оценить, нет ли каких-либо признаков обесценения активов. В случае наличия любого такого признака организация должна оценить возмещаемую сумму актива (п. 9 МСФО (IAS) 36).

Возмещаемая сумма актива определяется как наибольшая из следующих величин (п. 18 МСФО (IAS) 36):

• справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу;
• ценности использования актива.

Для определения ценности использования НМА необходимо оценить будущие поступления и оттоки денежных средств в связи с использованием актива и его выбытием и применить ставку дисконтирования к этим будущим потокам денежных средств (п. 31 МСФО (IAS) 36).

Если возмещаемая сумма актива меньше его балансовой стоимости, то балансовая стоимость НМА уменьшается до его возмещаемой суммы. Такое уменьшение является убытком от обесценения. Убыток от обесценения признается немедленно в составе прибыли или убытка за отчетный период, если только актив не учитывается по переоцененной стоимости в соответствии с другим стандартом. Убыток от обесценения переоцененного актива должен учитываться как уменьшение суммы переоценки в соответствии с положениями такого стандарта. В отношении переоцененного актива убыток от обесценения признается в составе прочего совокупного дохода в той мере, в которой он не превышает сумму прироста стоимости от переоценки этого актива (п. п. 59, 60, 61 МСФО (IAS) 36).

Следует отметить, что, по разъяснениям Минфина России, оценка НМА, по которой они признаны в бухгалтерском учете, из-за обесценения не изменяется. Величина накопленного убытка от обесценения наряду с начисленной амортизацией рассматривается в качестве регулирующей величины. НМА отражается в бухгалтерском балансе по стоимости за вычетом величины начисленной амортизации по нему и накопленных убытков от его обесценения. Информация о величине накопленных убытков от обесценения раскрывается в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах (Приложение к Письму Минфина России от 21.01.2019 N 07-04-09/2654). С другой стороны, согласно п. 16 ПБУ 14/2007 в случае обесценения НМА изменение фактической (первоначальной) стоимости НМА допускается.

Независимо от того, существуют ли какие-либо признаки обесценения, организация также тестирует нематериальный актив с неопределенным сроком полезного использования или нематериальный актив, который еще не готов к использованию, на предмет обесценения ежегодно путем сравнения его балансовой стоимости с возмещаемой суммой. Если такой нематериальный актив первоначально признан в течение текущего годового периода, он должен быть проверен на обесценение до конца текущего годового периода (п. 10 МСФО (IAS) 36).

Выбытие НМА, права на который удостоверены патентом

Стоимость НМА, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета (п. 34 ПБУ 14/2007).

Доходы и расходы от списания НМА относятся на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов и расходов в отчетном периоде, к которому они относятся, если иное не установлено нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету (п. 35 ПБУ 14/2007).

При выбытии НМА определяется остаточная стоимость списываемого НМА путем уменьшения накопленных по объекту амортизации и обесценения (при наличии) (п. 34 ПБУ 14/2007).

Если организация прекратила использование НМА и приняла решение о его продаже, НМА переклассифицируется в долгосрочный актив к продаже (ДАП), и он учитывается обособленно на счете 41 "Товары" в составе оборотных активов. ДАП оценивается по балансовой стоимости соответствующего внеоборотного актива на момент его переклассификации (п. п. 10.1, 10.2 ПБУ 16/02 "Информация по прекращенной деятельности", утв. Приказом Минфина России от 02.07.2002 N 66н).

В учете при выбытии НМА могут быть сделаны следующие записи (Инструкция N 94н):

Источник: КонсультантПлюс