Как облагается НДС реализация ювелирных изделий?

К ювелирным и другим изделиям из драгоценных металлов и (или) драгоценных камней относятся изделия, изготовленные из драгоценных металлов и их сплавов и имеющие пробы не ниже минимальных проб, установленных Правительством РФ, в том числе изготовленные с использованием различных видов декоративной обработки, со вставками из драгоценных камней, других материалов природного или искусственного происхождения или без них, за исключением монет, прошедших эмиссию, и государственных наград, статут которых определен в соответствии с законодательством РФ, либо изделия, изготовленные из материалов природного или искусственного происхождения с использованием различных видов декоративной обработки, со вставками из драгоценных камней (ст. 1 Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях").

Обратите внимание! С 23.03.2024 вступил в силу Федеральный закон от 23.03.2024 N 49-ФЗ, которым внесены изменения, в частности, в ст. ст. 346.12, 346.43 НК РФ. Данные изменения будут учтены в материале при его актуализации.

Организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие производство ювелирных и других изделий из драгоценных металлов и (или) оптовую (розничную) торговлю ювелирными и другими изделиями из драгоценных металлов, признаются плательщиками ОСН, в том числе налогоплательщиками НДС, поскольку по общему правилу указанные лица не вправе применять специальные налоговые режимы, в том числе УСН, АУСН, ПСН и НПД. При этом предусмотрено исключение о применении УСН организациями и индивидуальными предпринимателями, осуществляющими производство ювелирных и других изделий из серебра и (или) оптовую (розничную) торговлю ювелирными и другими изделиями из серебра. Данное исключение распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2024 (ст. 143, пп. 22 п. 3 ст. 346.12, пп. 8 п. 6 ст. 346.43 НК РФ, п. 34 ч. 2 ст. 3 Федерального закона от 25.02.2022 N 17-ФЗ, п. 1 ч. 2 ст. 4 Федерального закона от от 27.11.2018 N 422-ФЗ "О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход", п. 3 ст. 1, п. 4 ст. 4 Федерального закона от 23.03.2024 N 49-ФЗ (далее - Закон N 49-ФЗ)).

Для организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих производство ювелирных и других изделий из серебра и (или) оптовую (розничную) торговлю ювелирными и другими изделиями из серебра, уведомивших налоговый орган не позднее 31.03.2024 о переходе на УСН с 01.01.2024, предусмотрены особенности исчисления НДС (п. 2 ст. 3 Закона N 49-ФЗ).

Соответственно, операции по реализации ювелирных и других изделий из драгоценных металлов, осуществляемые указанными организациями и индивидуальными предпринимателями, подлежат налогообложению НДС в порядке, установленном гл. 21 НК РФ.

Операции по реализации товаров, относящихся к ювелирным изделиям, на территории РФ, в том числе на безвозмездной основе, признаются объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Далее в материале рассмотрим общий порядок налогообложения НДС операций по реализации ювелирных изделий на территории РФ, в частности возможность применения освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС и налоговых льгот, порядок исчисления налога и возможность применения налоговых вычетов.

Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС

Налогоплательщики, реализующие ювелирные изделия, вправе применять освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС в общем порядке, предусмотренном ст. 145 НК РФ, при этом необходимо учитывать следующее.

Организации и индивидуальные предприниматели (за исключением применяющих ЕСХН) имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности 2 млн руб. (п. 1 ст. 145 НК РФ).

Данное освобождение от обязанностей налогоплательщика НДС не распространяется, в частности (п. п. 2, 3 ст. 145 НК РФ):

• на лиц, реализующих в течение 3 предшествующих последовательных календарных месяцев подакцизные товары, к которым в силу ст. 181 НК РФ ювелирные изделия не относятся;
• в отношении обязанностей, возникающих в связи с ввозом товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, подлежащих налогообложению в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ.

Для получения такого освобождения необходимо не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого используется право на освобождение, направить в свой налоговый орган по месту своего учета письменное уведомление о применении освобождения по ст. 145 НК РФ и соответствующие документы, необходимые для подтверждения соблюдения налогоплательщиком установленного условия по лимиту выручки (п. п. 3, 6 ст. 145 НК РФ).

Для применения освобождения НК РФ не предусмотрено получение решения (разрешения) налогового органа. Отметим также, нарушение срока представления указанных уведомления и документов не является основанием для отказа в праве на освобождение. Но все же в этом случае возможны неблагоприятные последствия. Так, если отсутствует уведомление, но при этом не осуществляются исчисление и уплата НДС и не представляется декларация, возникает риск, к примеру, блокировки расчетного счета налогоплательщика (пп. 1 п. 3 ст. 76 НК РФ, Письмо ФНС России от 04.07.2019 N СД-4-3/13103@).

Организации и индивидуальные предприниматели, направившие в налоговый орган уведомление об использовании права на освобождение (о продлении срока освобождения), не могут отказаться от этого освобождения до истечения 12 последовательных календарных месяцев, за исключением случаев, если право на освобождение будет утрачено ими в соответствии с п. 5 ст. 145 НК РФ (п. 4 ст. 145 НК РФ).

По истечении 12 календарных месяцев, не позднее 20-го числа последующего месяца, указанные организации и индивидуальные предприниматели должны представить в налоговый орган документы, подтверждающие соблюдение в течение указанного срока освобождения условия, что сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), исчисленная в соответствии с п. 1 ст. 145 НК РФ, без учета налога за каждые 3 последовательных календарных месяца в совокупности не превышала 2 млн руб., и уведомление о продлении использования права на освобождение в течение последующих 12 календарных месяцев или об отказе от использования данного права (п. 4 ст. 145 НК РФ).

Если в течение периода, в котором организации и индивидуальные предприниматели используют право на освобождение, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога за каждые 3 последовательных календарных месяца превысила 2 млн руб., либо в случае осуществления реализации подакцизных товаров налогоплательщики, начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место указанное превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров, и до окончания срока освобождения утрачивают право на освобождение (п. 5 ст. 145 НК РФ).

В случае неподтверждения правомерности применения освобождения налогоплательщику придется уплатить НДС с начислением пеней и штрафов (ст. ст. 119, 122, п. 5 ст. 145 НК РФ).

Организации и индивидуальные предприниматели, использующие предусмотренное ст. 145 НК РФ освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС и в период данного освобождения не выставлявшие покупателям счета-фактуры с выделенной суммой НДС, а также не исполнявшие обязанности налогового агента по НДС, налоговую декларацию по НДС в налоговый орган по месту своего учета не представляют (п. 5 ст. 174 НК РФ, Письмо Минфина России от 15.05.2020 N 03-11-11/40044).

В ситуации, когда утрачено право на применение освобождения по ст. 145 НК РФ по причине превышения лимита выручки или реализации подакцизных товаров, налогоплательщик без направления в налоговый орган какого-либо уведомления должен до окончания срока освобождения уплачивать НДС на общих основаниях начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место превышение выручки или реализация подакцизных товаров, и представлять налоговые декларации начиная с декларации за квартал, соответствующий указанному месяцу (п. 5 ст. 145 НК РФ).

Льготы по НДС

Освобождение операций по реализации ювелирных изделий от обложения НДС нормами НК РФ прямо не предусмотрено. Вместе с тем в отношении отдельных категорий налогоплательщиков необходимо учитывать положения ст. 149 НК РФ.

Так, не облагается НДС реализация следующих товаров, относящихся к ювелирным изделиям, в частности:

• предметов религиозного назначения в соответствии с Перечнем, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 31.03.2001 N 251 (в том числе предметов религиозной символики и атрибутики), производимых религиозными организациями (объединениями) и организациями, единственными учредителями (участниками) которых являются религиозные организации (объединения), и реализуемых данными или иными религиозными организациями (объединениями) и организациями, единственными учредителями (участниками) которых являются религиозные организации (объединения) в рамках религиозной деятельности, за исключением подакцизных товаров и минерального сырья (пп. 1 п. 3 ст. 149 НК РФ);
• товаров (за исключением подакцизных, минерального сырья и полезных ископаемых, а также других товаров по перечню, утверждаемому Правительством РФ по представлению общероссийских общественных организаций инвалидов), производимых и реализуемых, в частности, общественными организациями инвалидов (в том числе созданными как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80%, а также организациями, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов указанных общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25% (пп. 2 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Поскольку названные льготы предусмотрены в п. 3 ст. 149 НК РФ, указанные организации вправе отказаться от этого освобождения, представив соответствующее заявление в налоговый орган по месту учета в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения или приостановить его использование. При этом не допускается отказ или приостановление освобождения от налогообложения операций на срок менее одного года (п. 5 ст. 149 НК РФ).

При использовании льготы по НДС и одновременном ведении облагаемых НДС видов деятельности налогоплательщику потребуется вести раздельный учет облагаемых и не подлежащих налогообложению операций, а также обеспечить раздельный учет "входного" ("ввозного") НДС по облагаемым и необлагаемым операциям (п. 4 ст. 149, пп. 1 п. 2, п. 4 ст. 170 НК РФ).

Определение налоговой базы и суммы НДС

Налоговая база по НДС при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с гл. 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 153 НК РФ).

Однако нормами НК РФ особенности расчета НДС при реализации ювелирных и других изделий из драгоценных металлов не установлены.

Вследствие этого при продаже ювелирных изделий облагаемую НДС налоговую базу следует определять в общеустановленном порядке как стоимость этих товаров, исчисленную исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, и без включения в них НДС. При этом моментом определения налоговой базы в общем случае является наиболее ранняя из дат: день отгрузки (передачи) товаров или день их оплаты (частичной оплаты) (п. 1 ст. 154, п. 1 ст. 167 НК РФ).

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом суммы налога (п. 1 ст. 154 НК РФ). При этом отметим, в налоговую базу не включается, в частности, оплата (частичная оплата), полученная налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров, в том числе ювелирных изделий, которые освобождаются от налогообложения (п. 1 ст. 154 НК РФ).

Вследствие того, что реализация ювелирных изделий на территории РФ не поименована в п. п. 1, 2, 4 ст. 164 НК РФ, данные операции подлежат налогообложению НДС по ставке в размере 20% (п. 3 ст. 164 НК РФ).

С суммы предварительной оплаты продавец обязан исчислить к уплате в бюджет сумму "авансового" НДС расчетным методом по налоговой ставке 20/120, определяемой как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной п. 3 ст. 164 НК РФ, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Сумма НДС исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (п. 1 ст. 166 НК РФ).

Применение налоговых вычетов по НДС

Организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые налогоплательщиками НДС и не применяющие предусмотренное ст. 145 НК РФ освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС, имеют право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты (п. 1 ст. 171 НК РФ).

По общему правилу вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения данным налогом, а также товарам (работам, услугам), приобретаемым для перепродажи (п. 2 ст. 171 НК РФ).

При этом предусмотренные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих исчисление сумм налога налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ. Вычетам в общем случае подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Только при условии соблюдения названных требований НК РФ осуществляющие реализацию ювелирных изделий организации и ИП вправе применить налоговые вычеты по НДС.

Подготовлено на основе материала

А.Г. Дьяконова,

советника государственной

гражданской службы РФ

2 класса

Источник: КонсультантПлюс